International Nickel Company of Canada, Limit
ed (Appelante)
c.
Le ministre du Revenu national (Intime)
Division de première instance; le juge Catta-
nach—Toronto, les 22, 23 et 24 juin; Ottawa, le
24 août 1971.
Impôt sur le revenu—Compagnie minière—Dépenses affé-
rentes à la construction d'un lotissement urbain pour les
employés de la mine—Pas de dépenses de «mise en valeur.—
Règlements de l'impôt sur le revenu, art. 1205.
Impôt sur le revenu—Revenu de l'extraction—Allocation
d'épuisement—Bénéfice (calcul du)—Calcul du bénéfice
pour déterminer l'allocation d'épuisement—Recherches
scientifiques pour acquérir le «savoir faire«—Dépenses de
capital—Règlements de l'impôt sur le revenu, art. 1201(5)—
Loi de l'impôt sur le revenu, art. 720).
1. Les dépenses afférentes à la construction d'un lotisse-
ment urbain dans le but de loger les employés qui ont été
engagés par une compagnie minière travaillant à l'extraction
et au traitement du minerai de sa mine, ne sont pas imputa-
bles à la «mise en valeur» de la mine et, partant, ne peuvent
pas être déduites aux termes du Règlement de l'impôt sur le
revenu 1205 dans le calcul du revenu de la compagnie.
Arrêt suivi: International Nickel Co. c. M.R.N. [1969] 1
R.C.E.; distinction faite avec l'arrêt: Mount Isa Mines
Ltd. c. Fed. Com'r of Taxation [1954] 92 C.L.R. 483;
arrêts examinés: M.R.N. c. MacLean Mining Co.
[1970] R.C.S. 877 et Johnson Asbestos Corp. c. M.R.N.
[1966] R.C.É. 212.
2. En 1965, il fut accordé à l'appelante une déduction,
aux termes de l'article 72(1) de la Loi de l'impôt sur le
revenu, d'une somme s'élevant à $2,726,784 dépensée pour
des recherches scientifiques dans le but d'améliorer et de
développer des procédés. L'appelante soutint que pour cal-
culer, aux termes du Règlement de l'impôt sur le revenu
1201(2), ses bénéfices de 1965 dans le but d'obtenir des
allocations d'épuisement, elle ne pouvait pas déduire les
dépenses de recherches scientifiques puisqu'il s'agissait de
dépenses de capital.
Arrêt: le but des dépenses de recherches scientifiques
était l'acquisition d'un fonds de «savoir faire» scientifique
et, par conséquent, il s'agissait d'une dépense de capital qui
ne pouvait donc pas être déduite aux termes du Règlement
1201 dans le calcul des bénéfices de l'appelante.
Arrêt suivi: British Insulated & Helsby Cables Ltd. c.
Atherton [1926] A.C. 205.
APPEL de l'impôt sur le revenu.
Stuart Thom, c.r., et R. Webster pour
l'appelante.
D. G. H. Bowman et Elizabeth A. McFadyen
pour l'intimé.
LE JUGE CATTANACH—I1 s'agit en l'espèce
d'un appel interjeté par l'appelante de sa cotisa-
tion d'impôt sur le revenu établie par le Ministre
pour l'année d'imposition 1965.
[Sa Seigneurie a mentionné certains points
abandonnés ou admis par les parties, et a
continué:]
Il reste encore des questions à résoudre.
Pour plus de commodité je mentionne la pre-
mière sous le titre: question du lotissement
urbain.
Au cours de la période qui commence en
1956 et se termine le 14 juin 1961, l'appelante
engagea ou fit des dépenses s'élevant à $5,891,-
779 relativement au lotissement urbain de
Thompson (Manitoba) comme le précise avec
plus de détails l'avis d'appel modifié aux alinéas
4, 5, 6, 7 et 8.
Voici ces alinéas:
[TRADUCTION] 4. En 1956 et auparavant, l'appelante
acheta de vastes concessions minières dans la division
minière de Gross Lake dans le district minier de Le Pas
(Manitoba) et s'assura que l'ensemble des gisements de
minerai de la zone de la concession avait une valeur et une
étendue suffisantes pour justifier l'aménagement d'une
importante zone minière avec les activités connexes de
broyage, fusion et affinage.
5. La zone de la concession était située dans une région
sans aucun aménagement et éloignée de toute ville ou
village. Par conséquent, il était nécessaire d'envisager des
moyens pour loger et subvenir aux besoins des 2,000
employés ou plus requis par les activités de l'appelante.
Pour pouvoir procéder à l'aménagement de la zone, cette
dernière devait se conformer à la politique du gouvernement
provincial en ce qui concerne les dispositions à prendre
pour ses futurs employés.
6. En 1956, l'appelante entama des négociations avec la
province du Manitoba qui débouchèrent sur un accord daté
du 3 décembre 1956 entre sa Majesté la Reine du chef de la
province du Manitoba et l'appelante (intitulée dans les pré-
sentes «la convention»). Dans la mesure où ses dispositions
se rapportent au présent avis d'appel, on peut les résumer
ainsi:
a) Le gouvernement du Manitoba instituerait une organi
sation municipale connue sous le nom de Gouvernement
local du district de Mystery Lake qui, une fois constituée,
serait liée par les termes de la convention;
b) L'emplacement d'une ville serait aménagé dans le
district au voisinage de la mine et de l'usine de
l'appelante;
c) A ses propres frais, l'appelante construirait dans le
lotissement urbain, les routes, les chemins, les trottoirs,
une salle de réunion et les bureaux nécessaires de la ville,
les postes d'incendie, les bâtiments scolaires, les égouts,
les canalisations d'eau, une station de pompage et les
stations d'épuration qui deviendraient propriété du dis
trict ou district scolaire constitués alors dans le district;
d) L'appelante verserait au district une somme annuelle
calculée selon la formule à appliquer aux dépenses cou-
rantes du district y compris les frais scolaires.
e) En aucun cas, la propriété mobilière ou immobilière de
l'appelante (autre que les habitations privées et les pen
sions de famille) ne serait assujettie aux impôts munici-
paux, de district, de district scolaire ou à d'autres cotisa-
tions du gouvernement local de quelque genre ou de
quelque nature que ce soit.
7. La période de trente-six mois durant laquelle le
revenu provenant de la mine de l'appelante à Thompson
était exempté d'impôt conformément à l'article 83(5) débu-
tait le 15 juin 1961.
8. Avant le début de la période d'exemption, l'appelante
fit ou engagea des dépenses s'élevant à un total de $5,891,-
780.74 pour l'aménagement du lotissement urbain men-
tionné à l'alinéa 6. Aucune de ces dépenses n'entraient dans
le cadre des sous-alinéas a) à D compris du règlement
1205(2).
A l'alinéa 13 de l'avis d'appel modifié, l'appe-
lante demande une déduction de 25% du mon-
tant déjà cité dans le calcul de son revenu pour
l'année d'imposition 1965 conformément à l'art.
1205 des Règlements' de la Loi de l'impôt sur le
revenu.
L'alinéa 13 est rédigé ainsi:
[TRADUCTION] 13. L'appelante fit ou engagea des dépen-
ses mentionnées à l'alinéa 8 avant que la mine de Thompson
n'entre en production en quantités commerciales raisonna-
bles. Ces dépenses peuvent raisonnablement être attribuées
à la mise en valeur de cette mine dans l'acception du
règlement 1205 de la Partie XII des Règlements de l'impôt
sur le revenu et l'appelante réclame une déduction de vingt-
cinq pour cent (25%) de ce montant dans le calcul de son
revenu pour l'année.
A l'alinéa 15 de sa réponse modifiée, le
Ministre refuse à l'appelante le droit à une telle
déduction.
L'alinéa 15 est rédigé ainsi:
[TRADUCTION] 15. En tous cas, l'intimé déclare que les
dépenses, s'il en est, engagées par l'appelante pour le lotis-
sement urbain de Thompson, n'étaient pas des dépenses
faites ou engagées par l'appelante qui peuvent raisonnable-
ment être attribuées aux travaux de prospection, d'explora-
tion et de mise en valeur d'une mine, avant que cette
dernière entre en production en quantités commerciales
raisonnables, et que l'appelante n'avait pas droit à la déduc-
tion réclamée aux termes du règlement 1205 des Règlements
de l'impôt sur le revenu.
Le Ministre soutient aussi que la question de
la déduction des dépenses engagées par l'appe-
lante pour le lotissement urbain de Thompson
(Manitoba), comme on l'a exposé ci-dessus, est
res judicata, puisque la même question, ou la
même en substance, a été jugée par mon con-
frère Gibson lors d'un appel antérieur interjeté
devant la Cour de l'Échiquier du Canada et
intitulée The International Nickel Co. c. M.R.N.
[19691 1 R.C.É. 563.
Dans cette affaire, l'appelante en l'espèce
cherchait à déduire les dépenses afférentes au
lotissement urbain qu'elle avait engagées de
1958 à 1961 en vertu de l'art. 83A (3)c)(ii) de la
Loi de l'impôt sur le revenu au titre «des dépen-
ses de prospection, d'exploration et de mise en
valeur, par elle faites dans la recherche de
minéraux au Canada».
M. le juge Gibson jugea que les dépenses
ainsi engagées par l'appelante n'étaient pas «des
dépenses de mise en valeur» selon l'acception
de l'art. 83A(3).
Dans le présent appel, la même appelante
cherche à déduire les mêmes dépenses afféren-
tes au lotissement urbain (sous réserve que
seule la fraction des frais engagés jusqu'au 15
juin 1961 est réclamée) comme étant
[TRADUCTION] La somme de toutes les dépenses faites ou
engagées par le contribuable qui peuvent raisonnablement
être attribuées aux travaux de prospection, d'exploration et
de mise en valeur, avant que la mine entre en production en
quantités commerciales raisonnables
aux termes du Règlement 1205.
Le 29 juin 1970, le Ministre demanda à la
Cour de rendre une ordonnance radiant les ali-
néas pertinents de l'avis d'appel de l'appelante
au motif que les questions de fait et de droit
soulevées par celle-ci étaient res judicata. La
requête fut rejetée sans porter préjudice au
droit du Ministre de reprendre son argumenta
tion sur ce point lors de l'instance, ce qu'il fit.
La question suivante porte sur la déduction
des dépenses faites ou engagées par l'appelante
pour les recherches scientifiques pour l'année
d'imposition 1965, qu'on intitulera à nouveau
pour plus de commodité, la question des recher-
ches scientifiques.
Au cours de l'année 1965, l'appelante fit ou
engagea des dépenses au Canada d'un montant
global de $2,726,784 qui entrent dans le cadre
de l'un ou l'autre des sous-al. (i) à (y) de l'art.
72(1)a) de la Loi de l'impôt sur le revenu. 2
L'appelante s'était prévalue de ces dépenses
dont la déduction fut accordée par le Ministre.
Le problème, à cet égard, est souligné dans la
première phrase de l'al. 15 de l'avis d'appel
modifié qui est rédigée ainsi:
[TRADUCTION] 15. Les dépenses de recherches scientifi-
ques mentionnées à l'alinéa 10a) ci-dessus n'étaient pas des
dépenses d'entreprise qu'on peut déduire ordinairement
dans le calcul des bénéfices aux fins de l'article 1201 des
Règlements de l'impôt sur le revenu ni sur un fondement
quelconque dans le calcul des bénéfices aux fins dudit
article.
A l'al. 17 de la réponse modifiée à l'avis
d'appel, le Ministre soutient que l'appelante
pouvait déduire à bon droit ces dépenses de
recherches scientifiques en calculant ses bénéfi-
ces aux fins du Règlement 1201. 3
L'alinéa 17 est rédigé ainsi:
[TRADUCTION] 17. L'intimé déclare que dans le calcul des
bénéfices de l'appelante aux fins du Règlement 1201 des
Règlements de l'impôt sur le revenu, il a déduit à bon droit
les dépenses de nature courante engagée par l'appelante et
dont elle se prévaut en ce qui concerne les recherches
scientifiques; lesdits montants peuvent être normalement
déduits du calcul des bénéfices.
Il n'y a pas de litige entre les parties sur
l'exploitation par l'appelante de mines de métal
vil selon l'acception du Règlement 1201
(1)a)(iii) et sur la déduction accordée de 33 1/3
p. 100 de l'ensemble des bénéfices de l'appe-
lante qui peuvent raisonnablement être attribués
à la production de métal brut tiré de toutes les
ressources qu'elle exploite.
Il a été convenu que les dépenses de recher-
ches scientifiques peuvent être déduites confor-
mément à l'art. 72(1)a) de la Loi de l'impôt sur
le revenu au titre des dépenses de nature cou-
rante. Les parties sont en litige sur le point de
savoir si le montant dépensé par l'appelante
pour les recherches scientifiques est un montant
à déduire dans le calcul des bénéfices aux fins
du Règlement 1201.
Il est évident que l'appelante a tout avantage
à maintenir le montant de ses bénéfices aussi
élevé que possible car c'est le montant auquel
on se réfère pour calculer la déduction de 33
1/3 p. 100 conformément au Règlement 1201
(2). Plus le montant des bénéfices est élevé,
plus la déduction autorisée l'est. Réciproque-
ment, il est dans l'intérêt du Ministre de soute-
nir que les dépenses peuvent être déduites pour
réduire la base sur laquelle l'exonération est
calculée.
Selon l'appelante, les dépenses de recherches
scientifiques ne devraient pas être déduites
dans le calcul des bénéfices aux termes du
Règlement 1201 et ledit Règlement 1201 ne
prévoit pas non plus que ces dépenses doivent
être déduites. L'appelante prétend que ces
dépenses ne servent pas à gagner un revenu
mais sont plutôt des dépenses de capital. Si tel
est le cas, les dépenses ne peuvent alors être
déduites aux termes du Règlement 1201. D'au-
tre part, le Ministre affirme que ces dépenses
sont des dépenses courantes déboursées pour la
bonne marche de l'entreprise de l'appelante et
en tant que telles, peuvent être déduites à bon
droit.
En relation avec les dépenses de recherches
scientifiques, une autre question est soulevée.
La deuxième phrase de l'al. 15 de l'avis d'ap-
pel modifié de l'appelante est la suivante:
[TRADUCTION] S'il devait être jugé que certaines de ces
dépenses peuvent être considérées comme des dépenses
d'entreprise déductibles normalement, ce que l'appelante
conteste, l'appelante déclare qu'elles devraient par consé-
quent entrer dans le calcul des bénéfices conformément à
l'article 4 de la Loi sans pour autant porter préjudice au
droit de l'appelante à déduire le montant total de ces dépen-
ses, conformément à l'article 72(1)a) susmentionné, dans le
calcul du revenu de l'année.
En effet l'appelante déclare que le montant
qu'elle a consacré aux recherches scientifiques,
peut être déduit deux fois. Premièrement, elles
peuvent être déduites aux termes de l'art. 72 au
sujet duquel il n'y a pas de litige et deuxième-
ment, s'il devait être établi que les dépenses de
recherches scientifiques sont des dépenses
d'entreprise déductibles normalement et par
conséquent déductibles aux fins du Règlement
1201, l'appelante déclare donc que les dépenses
peuvent être déduites dans le calcul de ses
bénéfices aux termes des art. 3 et 4 de la Loi de
l'impôt sur le revenu au même titre et en sus de
la déduction accordée aux termes de l'art. 72.
Le Ministre rejette cette prétention.
On peut résumer ainsi les questions qui me
sont soumises:
1. Les dépenses afférentes au lotissement
urbain:
a) ces dépenses peuvent-elles «raisonnable-
ment être attribuées à ... la mise en valeur de
la mine,»?; et
b) la question est-elle res judicata?
2. Les dépenses de recherches scientifiques:
a) peut-on déduire, à bon droit, ces dépenses
aux fins du calcul des bénéfices conformé-
ment au Règlement 1201?; et
b) s'il en est ainsi, l'appelante a-t-elle alors
droit à la double déduction de ces dépenses,
une première fois aux termes de l'art. 72 et
une deuxième, aux termes des art. 3, 4 et 12?
[Sa Seigneurie cita intégralement l'exposé de
faits sur lequel les parties se sont entendues en
ce qui concerne la question des dépenses affé-
rentes au lotissement urbain et se référa aux
témoins produits par l'appelante sur la question
des dépenses de recherches scientifiques, puis
poursuivit ainsi:]
Je vais envisager maintenant la première
question du résumé précédent, qui est celle du
lotissement urbain.
Dans l'affaire International Nickel Co. c.
M.R.N. (précitée), l'appelante aux présentes
cherchait à déduire la somme de $6,920,825.75,
dépensée pour créer et construire le lotissement
urbain de Thompson (Manitoba) à titre de
dépenses de mise en valeur qu'elle avait enga
gées pour rechercher du minerai au Canada
durant ses années d'imposition 1958, 1959,
1960 et 1961 conformément à l'art. 83A(3) de la
Loi de l'impôt sur le revenu, dans le calcul de
ses revenus imposables pour ces années-là.
Les termes importants de l'art. 83A(3) sont
les suivants:
83A. (3) Une corporation dont l'entreprise principale est
b) l'exploitation minière ou l'exploration pour la décou-
verte de minéraux,
peut déduire, dans le calcul de son revenu aux fins de la
présente Partie, pour une année d'imposition, le moindre de
c) l'ensemble
(ii) des dépenses de prospection, d'exploration et de
mise en valeur, par elle faites dans la recherche de
minéraux au Canada, ...
La question portée devant mon confrère M.
Gibson était de savoir si les dépenses afférentes
au lotissement urbain engagées par l'appelante
étaient «des dépenses de mise en valeur, par
elle faites dans la recherche de minéraux au
Canada» selon l'acception de l'art. 83A(3). En
statuant sur la question, il déclarait à la page
584:
[TRADUCTION] Quant au premier point, il faut à mon avis
répondre à deux questions, savoir , (1) les dépenses faites
par l'appelante pour la construction du lotissement urbain
de Thompson durant les années en question étaient-elles
«des dépenses de mise en valeur» et (2) lesdites dépenses
furent-elles engagées dans «la recherche de minéraux» au
Canada durant lesdites années, selon l'acception de l'art.
83A(3) de la Loi de l'impôt sur le revenu pendant les années
d'imposition en question.
S'étant posé les deux questions précédentes,
le juge Gibson chercha alors à interpréter le
sens des mots «dépenses de mise en valeur»
indépendamment des mots «dans la recherche
de minéraux».
Aux pages 587 et 588, il déclarait:
[TRADUCTION] ... Dans ce paragraphe de la Loi, le Parle-
ment avait, à mon avis, l'intention de limiter «les dépenses
de mise en valeur» aux dépenses qui sont engagées au stade
de la mise en valeur de l'exploitation comme le conçoivent
les responsables des affaires minières; ce qui est, à mon
sens, démontré par l'avis de M. Cox, les définitions du
dictionnaire et les définitions tirées de publications minières
apportées en preuve.
Il s'ensuit, me semble-t-il, que les «dépenses de mise en
valeur» selon l'acception de l'article 83A(3)c)(ii) de la Loi de
l'impôt sur le revenu désignent les dépenses qui sont enga
gées lors de l'ouverture d'un gisement par des puits, des
galeries et des ouvertures annexes pour les diverses fins de
l'exploitation minière ultérieure telles que l'évaluation des
gisements, le calcul du tonnage et au moment voulu, l'ex-
traction. C'est en substance le sens donné à mise en valeur
par M. E. J. Pryor dans son Dictionary of Minerai Technolo
gy susmentionné.
Fondé sur cette interprétation des mots et sur l'examen
de l'ensemble de la preuve, j'estime et je juge quant au fait
que les dépenses susmentionnées de l'appelante, afférentes
au lotissement urbain de Thompson (Manitoba) ne sont pas
d'une nature ou d'un genre tel qu'elles tombent dans l'ac-
ception de «dépenses de mise en valeur». En outre, je pense
que pour la plupart, ce sont des dépenses de production
dues à l'exploitation de la mine de Thompson.
J'interprète les commentaires cités du juge
Gibson comme une définition des termes
«dépenses. de mise en valeur» en soi comme
indiqué. Ayant conclu que les dépenses enga
gées par l'appelante pour construire le lotisse-
ment urbain de Thompson ne sont pas «des
dépenses de mise en valeur», il s'ensuit logique-
ment qu'elles ne peuvent pas être des dépenses
de mise en valeur qu'elle a engagées dans la
recherche de minéraux au Canada.
A la page 588, il poursuit:
[TRADUCTION] J'en conclus qu'il est impossible de relier le
travail de mise en valeur accompli par l'appelante dans sa
mine de Thompson «dans la recherche de minéraux» pen
dant les années d'imposition en question à la nécessité pour
cette dernière de construire un lotissement urbain et d'enga-
ger les dépenses pour ce faire. Au contraire, la nécessité de
construire un tel lotissement urbain et d'engager les dépen-
ses pour ce faire, avait pour but de permettre à l'appelante
d'extraire le minerai au stade de la production de l'exploita-
tion minière ...
Par conséquent, l'appelante fut déboutée de
son appel interjeté devant le juge Gibson sur
cette question.
Dans le présent appel, l'appelante affirme
qu'elle a le droit de déduire 25% de ses dépen-
ses faites ou engagées en ce qui concerne le
lotissement urbain de Thompson s'élevant à un
montant global de $5,891,799 conformément au
Règlement 1205 de la Loi de l'impôt sur le
revenu durant une période d'années d'imposi-
tion consécutives à titre de dépenses faites ou
engagées par le contribuable qui peuvent «rai-
sonnablement être attribuées aux travaux de
prospection, d'exploration et de mise en valeur,
avant que la mine entre en production de quan-
tités commerciales raisonnables,» sauf pour
autant que les dépenses ne pouvaient, entre
autres, être déduites aux termes de l'art. 83A ou
à l'égard desquelles les biens sont soumis à
l'allocation du coût en capital, aucune de ces
exceptions n'est applicable dans le cas présent.
La mine entra en production en quantités com-
merciales raisonnables le 14 juin 1961. La
demande de déduction porte sur les dépenses
engagées depuis le début du lotissement urbain
jusqu'au 14 juin 1961 ce qui s'élève à une
somme inférieure à celle qui était demandée aux
termes de l'art. 83A dans l'appel interjeté
devant le juge Gibson.
L'essentiel de la plaidoirie faite au nom de
l'appelante, si je l'ai bien comprise, portait que
le mot «mise en valeur» peut être utilisé dans
deux sens, le premier dans un sens technique et
le second dans un sens plus large. Il fut avancé
qu'à l'art. 83A le mot est utilisé au sens techni
que et en outre est limité par les mots «dans la
recherche de minéraux» mais dans le Règlement
1205 le mot n'est pas limité ainsi et devrait être
interprété dans son sens le plus large. Le mot
«mine», utilisé dans le Règlement 1205 peut
être étendu aux installations de surface et
inclure les installations de logement et de com-
modité pour la main-d'oeuvre sans lesquelles il
ne pourrait y avoir de mine. Ceci étant, il s'en-
suit que les dépenses afférentes au lotissement
urbain peuvent être raisonnablement imputables
à la mise en valeur de la mine.
A l'appui de la plaidoirie précédente, l'avocat
de l'appelante soutint que dans l'appel précé-
dent le juge Gibson prenait les termes «dépen-
ses de mise en valeur» dans le cadre de l'art.
83A(3)c)(ii), qu'il leur attribuait un sens techni
que et qu'il reconnaissait la possibilité d'une
interprétation plus large.
A la page 587, le juge Gibson déclarait:
[TRADUCTION] ... A mon avis, le sens donné à ces termes
par le témoin, M. Wright, n'est pas celui prévu par le
Parlement. Son sens est beaucoup trop large et c'est un sens
que l'on peut accepter et considérer comme approprié si
l'on se réfère aux concepts d'une mise en valeur globale de
plusieurs projets actuels qui peuvent impliquer la fondation
d'une nouvelle ville mais ce n'est pas le concept de mise en
valeur qui est applicable dans cette affaire.
L'avocat se référait aussi à une décision aus-
tralienne. Mount Isa Mines Ltd. c. F. C. of T.
(1954) 92 C.L.R. 483, non pas comme à un
précédent mais pour illustrer le sens le plus
large possible qui peut être donné aux termes
«mise en valeur» dans le contexte de la Loi
examinée dans cette affaire, dont l'article perti
nent est rédigé ainsi:
[TRADUCTION] Article 122. (1) Lorsqu'une personne, qui
exploite en Australie une mine (à l'exception des mines de
charbon) dans le but de gagner ou de produire un revenu
imposable, engage des dépenses pour l'usine nécessaire et la
mise en valeur de la propriété minière, elle sera autorisée à
déduire un montant établi conformément aux dispositions
du présent article.
Après une période d'exploration et de recher-
ches couronnée de succès, l'appelante avait
poursuivi une entreprise d'extraction dans une
zone isolée et éloignée en Australie. Lorsque les
premiers puits d'exploration furent creusés, il y
avait une petite ville connue sous le nom de
Mount Isa à environ deux milles de la mine. Les
installations existantes étaient totalement ina-
daptées au logement et au confort raisonnables
des employés dont le nombre augmentait cons-
tamment. Puisant dans ses propres_ fonds, l'ap-
pelante entreprit de construire une nouvelle
commune. Ce projet impliquait la construction
de maisons, l'adduction d'eau, l'électricité, des
services sanitaires, médicaux, un hôpital et des
installations scolaires, et les commodités
annexes.
Il fut jugé que toutes les dépenses, autres que
les dépenses de capital concernant l'usine et
directement imputables à la création de la mine
et à son exploitation ou à son extension ou
expansion à diverses reprises devraient, aux
fins de l'art. 122, être considérées comme des
dépenses de «mise en valeur de la mine».
Le juge Taylor déclarait aux pages 489 et
490:
[TRADUCTION] La phase de pure mise en valeur dans de
nombreux projets peut, éventuellement, être facilement
reconnue, mais dans le cas d'une entreprise minière, il n'en
est rien. Une mine n'est pas construite une fois pour toutes,
elle n'est pas statique mais progresse constamment et gran-
dit pour permettre de poursuivre l'exploitation des miné-
raux. Parfois, ce processus va de pair avec l'exploitation
alors que d'autres fois, il peut résulter d'opérations indépen-
dantes et calculées pour rendre les minéraux sous-jacents
plus facilement accessibles ou pour favoriser des plans
d'expansion ou d'extension de la mine. Toutefois, l'expres-
sion employée dans l'art. 122 est large et devait, à mon avis,
désigner, outre les dépenses concernant l'usine, toutes les
dépenses de capital directement imputables à la création et
à la gestion des opérations d'extraction dans lesquelles le
contribuable travaille. A mon avis, il y a suffisamment
d'indications claires pour dire qu'il en est ainsi. L'article
permet à une personne qui poursuit des opérations minières
dans le but de gagner ou de produire un revenu imposable
de traiter une grande partie des dépenses de capital comme
déductibles aux fins de la Loi pendant une période calculée
par référence à la durée évaluée d'une mine et il est incon-
cevable que le Parlement ait prévu de permettre une telle
déduction dans le cas d'immobilisations engagées pour la
mise en valeur, au sens de travail préparatoire au début des
opérations d'extraction ou accessoires aux opérations pré-
sentes, et qu'il rejette cependant une telle déduction pour
les dépenses de capital nécessairement engagées à la même
époque que les opérations minières et directement associées
à ces dernières. Cette observation à elle seule devrait, à
mon avis, écarter toute suggestion selon laquelle le mot
«mise en valeur» devrait être compris dans un sens restreint
mais cet article comporte en outre une intention contraire.
La déduction accordée pour l'usine est une déduction cor-
respondant à des dépenses de capital engagées pour une
usine nécessaire. C'est, aux termes de l'article, une usine qui
est nécessaire à la poursuite des opérations minières dans le
but de gagner ou de produire un revenu imposable. Dans le
cas d'une usine, la déduction permise n'est pas soumise à
d'autres restrictions que celles que l'on peut trouver dans
les termes de l'article pris dans leur sens large. En consé-
quence, les dépenses pour l'usine tombent dans le cadre de
l'article qu'elles soient nécessaires au travail quotidien de la
mine ou aux travaux de mise en valeur au sens plus étroit et
je pense que cette circonstance éclaire un peu la significa
tion du mot «mise en valeur» tel qu'il est utilisé dans
l'article. On voit nettement dans chaque cas que la déduc-
tion doit servir le même but et que ce serait ne pas respecter
le sens général de l'article que de donner un sens restreint à
ce dernier mot et par là-même limiter le nombre des dépen-
ses de mise en valeur pour lesquelles on peut réclamer une
déduction. Peut-être, saisirait-on mieux l'importance de l'ar-
ticle en se référant à l'utilisation du mot «mise en valeur»
dans le but d'élargir l'article et de couvrir les travaux
importants qui ne sont pas couverts par le mot «usine». En
tout cas, je suis convaincu que toutes les autres dépenses de
capital directement imputables à la création d'une mine et à
son fonctionnement ou à son expansion ou extension
devraient être en tout temps, aux fins de l'article, considé-
rées comme dépenses de mise en valeur de l'exploitation
minière.
Il jugea ensuite que, dans les circonstances de
cette affaire, la fourniture de logement et des
commodités était une partie nécessaire de la
création et de la gestion de l'entreprise de l'ap-
pelante et qu'en conséquence, elle devrait être
traitée comme une dépense engagée lors de la
mise en valeur de l'exploitation minière aux fins
de l'article.
En ce qui concerne l'affaire Mount Isa (préci-
tée), le mot «mise en valeur» dans la phrase
«engage des dépenses pour une usine nécessaire
et la mise en valeur de l'exploitation minière»
est dans un contexte très différent de celui des
termes de l'art. 83A de la Loi de l'impôt sur le
revenu, dont voici la partie pertinente: «les
dépenses de prospection, d'exploration et de
mise en valeur, par elle faites pour la recherche
de minéraux ...» et de celui du Règlement 1205
dont voici les termes pertinents: «les dépenses
faites ou engagées par le contribuable qui peu-
vent raisonnablement être attribuées aux tra-
vaux de prospection, d'exploration et de mise
en valeur de la mine, , ..».
Concluant que le mot «mise en valeur» ne
devrait pas être interprété dans un sens res-
treint, le juge Taylor étoffa cette conclusion en
s'appuyant sur la maxime noscitur a sociis. Il
analysa le mot «mise en valeur» en tenant
compte de son association avec les mots «usine
nécessaire» comme dans le contexte de l'article.
Dans le cas d'«usine nécessaire», la déduction
permise n'était pas soumise à d'autres restric
tions que celles que l'on trouve dans les termes
de l'article pris dans un sens large et cela donne
un sens large semblable aux mots «mise en
valeur» tel qu'il est utilisé dans l'article.
Cependant, dans l'art. 83A et dans le Règle-
ment 1205, le mot «mise en valeur» est utilisé
en association avec les mots: «prospection» et
«exploration».
Dans l'affaire M.R.N. c. MacLean Mining
Co. [1970] R.C.S. 877, le juge Pigeon, en ren-
dant la décision unanime de la Cour suprême du
Canada, examinait le sens du mot «mine» de
l'art. 83(5) de la Loi de l'impôt sur le revenu et
déclarait qu'on ne pouvait l'interpréter pour lui
donner le sens de gisement mais plutôt «d'une
entreprise minière prise dans son ensemble et
comprenant des dépôts de minerai, des galeries,
du matériel d'exploitation et des machines aptes
à produire du minerai» et que «l'exploitation
minière proprement dite est complète par l'abat-
tage et l'extraction du minerai».
Il s'ensuit que ce qu'il advient du minerai
après qu'il soit arrivé sur le carreau n'est pas
«de l'extraction» mais plutôt un processus ulté-
rieur de traitement.
Par conséquent, il me semble que le mot
«mine» du Règlement 1205 n'est pas synonyme
des mots «propriété minière» utilisés dans l'arti-
cle examiné dans l'affaire Mount Isa (précitée),
ce qui était présumé par l'avocat de l'appelante,
mais plutôt que le mot «mine» a le sens plus
restreint que lui attribua l'affaire MacLean
Mining (précitée).
Dans l'affaire Johnson's Asbestos Corp. c.
M.R.N. [1966] R.C.É. 212, le président Jackett
analysa la signification des phases ou activités
de l'extraction précédant la livraison du minerai
sur le carreau de la mine. Ce sont: a) la pros-
pection, b) l'exploration, c) la mise en valeur et
d) l'extraction ou production. Le président Jac-
kett chercha alors la signification de ces mots
dans le langage des ingénieurs des mines ou des
autres professionnels de l'industrie minière
comme étant:
a) «prospection»: la première phase de déter-
mination de l'emplacement d'une exploitation
minière possible;
b) «exploration»: en termes généraux, c'est le
fait de déterminer l'existence et l'étendue du
gisement et cela inclut la prospection;
c) «mise en valeur» d'une mine: en termes
généraux, signifie découvrir l'endroit ou la
zone sur laquelle l'extraction doit avoir lieu.
La mise en valeur consiste en la préparation
du gisement ou de l'emplacement minier pour
l'extraction à proprement parler;
d) la production ou l'extraction proprement
dite est définie par rapport à l'amiante qui
était le minerai en question dans cette affaire,
comme étant le forage des roches et le frac-
tionnement au moyen d'explosifs, la sélection
des parties riches en minerai et le transport à
l'usine pour le classement. Je pense que le
sens de production ou d'extraction doit, en
termes généraux, être le transport du minerai
au carreau de la mine et que ce sens saute
aux yeux.
Le juge Gibson jugea que l'extraction com-
prenait les quatre phases citées dans l'affaire
International Nickel Co. c. M.R.N. (précitée) et
dans l'affaire Marbridge Mines Ltd. c. M.R.N.
[1971] C.T.C. 442.
Comme je l'ai indiqué précédemment, lors de
l'appel interjeté par l'appelante de la déduction
de ces mêmes dépenses de lotissement urbain
conformément à l'art. 83A de la Loi, le juge
Gibson porta tout d'abord son attention sur le
fait de savoir s'il s'agissait de dépenses de
«mise en valeur» (et il jugea que ce n'était pas
le cas), puis s'interrogea pour savoir s'il s'agis-
sait de dépenses de mise en valeur faites dans la
recherche de minéraux (et il jugea aussi que ce
n'était pas le cas).
Je ne vois pas du tout comment je pourrais
attribuer aux dépenses imputables à la mise en
valeur de la mine un sens différent et plus large
lorsqu'il s'agit des termes du Règlement 1205
que celui qui fut attribué par le juge Gibson aux
mots «dépenses de mise en valeur» placés dans
le contexte de l'art. 83A de la Loi comme le
soutient l'appelante.
La règle fondamentale d'interprétation con-
siste à accorder le même sens aux mêmes mots
ou expressions dans les différentes parties
d'une loi à moins qu'il y ait une raison très
claire de ne pas le faire. A mon avis, il n'en
existe pas. On remarquera tout d'abord qu'on
devrait trouver le sens dans l'article lui-même.
Si le texte n'est pas clair, on peut alors lire les
autres articles pour voir dans quel sens le mot
est utilisé. Les mêmes principes d'interprétation
s'appliquent aux règlements établis aux termes
d'une loi.
L'article 15 de la Loi d'interprétation S.R.C.
1970, c. I-23, prévoit:
Quand un texte législatif confère le pouvoir d'établir des
règlements, les expressions employées dans ceux-ci ont
respectivement le même sens que dans le texte législatif qui
confère ce pouvoir.
A mon avis, le mot «mise en valeur», dans le
contexte où il se trouve dans le Règlement
1205, indique que le mot est utilisé dans le
même sens que celui de l'art. 83A de la Loi.
Comme je l'ai déjà indiqué, le mot est utilisé à
l'art. 83A ainsi que dans le Règlement 1205 en
association avec les mots «prospection» et
«exploration» ce qui influe sur le sens dans
lequel les mots «mise en valeur» sont utilisés.
Les significations des trois opérations de pros-
pection, exploration et mise en valeur ont été
définies dans l'affaire Johnson's Asbestos (pré-
citée), le précédent appel de l'International
Nickel et dans l'affaire Marbridge (précitée).
Il ressort de l'exposé conjoint des faits que
les employés de l'appelante qui devaient loger
dans le lotissement urbain furent employés aux
opérations d'extraction, de broyage et à celles
de fusion et d'affinage, et pour des fonctions de
gestion, surveillance et administration (voir l'al.
16). Puis à l'al. 18, il est exposé que [TRADUC-
TION] «une telle ville était nécessaire pour
garder une main-d'oeuvre stable pour les opéra-
tions d'extraction, de broyage et de traitement
de l'appelante». Elle ne soutint jamais qu'elle
avait l'intention d'installer les employés travail-
lant à l'opération de mise en valeur ni qu'au-
cune de ces personnes ne vivaient dans le lotis-
sement urbain. Il en est de même pour la preuve
apportée devant le juge Gibson. Il jugea que les
dépenses afférentes au lotissement urbain n'é-
taient pas «des dépenses de mise en valeur»
mais étaient associées à l'extraction et à la
production. En conséquence, il s'ensuit que les
dépenses afférentes au lotissement urbain ne
peuvent pas être attribuées à la mise en valeur
de la mine. Elles sont attribuées à l'extraction et
au traitement consécutif du minerai.
Par conséquent, l'appel portant sur la ques
tion de la déduction des dépenses afférentes au
lotissement urbain aux termes du Règlement
1205 est rejeté.
Étant donné ma conclusion, il n'est pas
nécessaire que je statue sur le point de savoir si
la question est res judicata.
Il me reste à statuer sur la question des
dépenses encourues par l'appelante pour les
recherches scientifiques.
Le but du législateur en adoptant l'art. 72 de
la Loi de l'impôt sur le revenu est clair.
L'article 11(1) prévoit que par dérogation aux
al. a) et b) de l'article 12(1), les montants préci-
sés à l'art. 11 peuvent être déduits dans le
calcul du revenu d'un contribuable pour une
année d'imposition. L'alinéa j) de l'article 11(1)
prévoit la déduction du montant qu'autorise
l'art. 72 ou l'art. 72A à l'égard des frais de
recherches scientifiques.
Le but évident de l'art. 72 est de permettre au
contribuable de déduire de son revenu les mon-
tants dépensés pour les recherches scientifiques
au sens de l'art. 72 qui autrement pourraient ne
pas l'être, soit parce que l'art. 12(1)b) l'exclurait
à titre de dépenses de capital, soit parce qu'il
serait possible que le montant ainsi dépensé
n'ait pas été déboursé directement en vue de
gagner un revenu au sens de l'art. 12(1)a) 4 .
Les parties ont convenu que les dépenses de
l'appelante pour des recherches scientifiques
peuvent être déduites conformément à l'art. 72
de la Loi de l'impôt sur le revenu dans le calcul
de son revenu pour l'année d'imposition à titre
de dépenses de capital faites au Canada. Ainsi
fut fait.
Cependant, la question est de savoir si les
dépenses de l'appelante pour les recherches
scientifiques peuvent être déduites dans le
calcul de ses bénéfices aux fins du Règlement
1201 pour obtenir la base sur laquelle doit être
calculée la déduction pour épuisement.
Selon l'appelante, ces dépenses ne sont pas
des dépenses d'entreprise déboursées dans le
but de gagner ou de produire un revenu prove-
nant de son entreprise, mais plutôt une somme
déboursée à compte de capital et en tant que
telles, ne peuvent pas être normalement dédui-
tes pour fixer les bénéfices.
D'autre part, selon le Ministre, les dépenses
de recherches scientifiques sont des dépenses
courantes directement reliées à l'entreprise de
l'appelante et engagées dans le but d'améliorer
sa position commerciale et formant partie inté-
grante des opérations de l'appelante.
En peu de mots, le conflit porte sur le point
de savoir si les dépenses de recherches scienti-
fiques sont au fond des dépenses ordinaires ou
des dépenses de capital.
Il est encore admis que, si ce sont des dépen-
ses de capital, elles ne peuvent être à bon droit
déduites pour établir l'épuisement de base aux
fins du Règlement 1201, mais si ce sont des
dépenses engagées directement en vue de
gagner un revenu, elles peuvent alors être
déduites aux fins du Règlement 1201.
Le critère classique le plus remarquable pour
déterminer s'il s'agit d'un paiement à compte de
capital, fnt exposé par le L. C. vicomte Cave
dans l'affaire British Insulated and Helsby
Cables Ltd. c. Atherton [1926] A.C. 205, dans
laquelle il déclarait à la page 213:
[TRADUCTION] ... Mais quand on fait des dépenses non
seulement une fois pour toutes, mais encore dans le but
d'apporter un élément d'actif ou un avantage pour le béné-
fice durable d'un commerce, je pense qu'il y a de très
bonnes raisons (en l'absence de circonstances particulières
conduisant à une conclusion contraire) de traiter une telle
dépense comme si elle était à juste titre imputable non pas
au revenu mais au capital.
En raison de la nature et de l'étendue de son
entreprise l'appelante dépense dans le cas pré-
sent des sommes considérables pour les recher-
ches scientifiques et elle le fait depuis plusieurs
années. Elle emploie un personnel hautement
qualifié qui a pour fonction exclusive de consa-
crer son temps tout entier et sa haute compé-
tence à l'étude continue des procédés existants
utilisés par l'appelante dans le but de les amélio-
rer et de les rendre plus efficaces ainsi que des
projets concernant les possibilités de procédés
et de méthodes qui n'ont pas été essayés jus-
qu'à présent ou la découverte de procédés
inconnus. Si ces études prouvent l'efficacité de
ces nouveaux projets, il en a résulté, et il en
résultera encore pour l'appelante, des dépenses
plus importantes pour construire une usine afin
d'utiliser le procédé ainsi découvert ou l'amélio-
ration d'un procédé déjà utilisé. C'est grâce à
ces recherches constantes de moyens meilleurs
que l'appelante s'est maintenue à l'avant-garde
dans son domaine.
Ceci implique nécessairement des dépenses
continues engagées par l'appelante pour les
recherches scientifiques. C'est un programme
continu et sans fin.
Par conséquent, les dépenses ne peuvent pas
être faites «une fois pour toutes» selon le cri-
tère de Lord Cave. On peut concevoir que les
dépenses de l'appelante puissent être considé-
rées comme faites par l'appelante pour un cer
tain nombre de projets scientifiques distincts
qui se chevauchent et par là-même donnent
l'impression d'une dépense continue alors que
lorsque l'un des innombrables projets est
achevé, se serait une dépense pour ce projet
précis «une fois pour toutes». Mais, qu'une
dépense soit faite «une fois pour toutes», n'est
pas l'unique ou même l'élément déterminant
principal.
Dans l'affaire Vallambrosa Rubber Co. c.
Farmer (1910) 5 Tax Cas. 529, Lord Dunedin
déclarait à la page 536:
[TRADUCTION] ... Maintenant, je ne dis pas que cet
examen est absolument définitif ou concluant, mais en gros,
je pense que ce n'est pas un mauvais critère de ce qu'est
une dépense de capital par rapport à ce qu'est une dépense
ordinaire, de dire que les dépenses de capital sont celles qui
seront dépensées une fois pour toutes et que les dépenses
ordinaires sont celles qui reviendront chaque année.
Visiblement, Lord Dunedin admettait que le
paiement une fois pour toutes est au mieux,
seulement une preuve grossière, et qu'elle n'est
ni complète ni satisfaisante.
Lord Cave, dans l'affaire British Insulated
and Helsby Cables Ltd. c. Atherton (précitée),
déclarait à la page 213:
[TRADUCTION] ... Mais visiblement, Lord Dunedin n'en-
tendait pas que le critère suggéré soit décisif dans chaque
cas; car il est facile d'imaginer de nombreux cas où un
paiement, bien qu'il soit fait «une fois pour toutes» est
effectivement imputable aux recettes de l'année.
L'inverse serait également vrai. Les paiements
périodiques peuvent bien être des dépenses de
capital.
Le juge Dixon déclarait dans l'affaire
Associated Newspapers Ltd. c. F. C. of T.
(1938) 61 C.L.R. 337 la p. 362,
[TRADUCTION] Le renouvellement n'est pas un critère; ce
n'est pas plus qu'une observation dont le poids dépend de la
nature de la dépense.
Il est fondamentalement nécessaire de déter-
miner si une dépense est une dépense de capital
ou une dépense ordinaire pour savoir quel profit
constitue un revenu imposable. On accorde les
dépenses qui sont les coûts réels du gain de
revenu. Les dépenses de capital sont exclues
non pas parce qu'elles ne sont pas reliées au but
de gagner un bénéfice mais parce qu'elles ne
constituent pas un «élément propre du passif»
imputable aux recettes d'une entreprise.
Lord Cave déclarait dans l'affaire British
Insulated and Helsby Cables (précitée) à la p.
212 [TRADUCTION] «... il reste la ques
tion ... de savoir si ... la somme en question
est ... un élément propre du débit imputable
aux recettes d'une entreprise dans le calcul de
ses bénéfices; ...»
En termes généraux, le but d'une dépense de
capital est de fournir, d'agrandir ou de modifier
les installations ou les machines pour en retirer
un bénéfice distinct des dépenses consacrées au
fonctionnement de cette machine.
L'appelante distingua soigneusement les
dépenses de recherches scientifiques qui ont
pour but de créer de nouveaux procédés ou
d'améliorer les procédés existants de celles qui
ont pour but de maintenir ou de faire fonction-
ner les procédés existants à partir de renseigne-
ments fournis et d'archives conservées par les
nombreux services de recherche de l'appelante
et ce sont ces derniers qu'on demande de ne pas
considérer comme pouvant être déduits à bon
droit pour fixer les bénéfices globaux aux fins
du Règlement 1201.
Pour les propres buts commerciaux de l'appe-
lante, toutes ces dépenses de recherches scienti-
fiques furent incluses dans les coûts d'exploita-
tion et non en tant que coûts en capital. La
distinction fut faite dans le but de préparer les
déclarations d'impôt sur le revenu.
Je n'attache pas grande importance à cette
pratique de comptabilité ou de tenue de livres.
Il n'est pas très facile de classer les dépenses de
recherches scientifiques et je peux facilement
comprendre pourquoi, à des fins commerciales,
l'appelante considère que ces dépenses affec-
tent ses bénéfices ou pertes nets. Mais d'autres
considérations entrent en ligne de compte aux
fins de l'impôt sur le revenu.
Il est tout à fait compréhensible qu'une entre-
prise commerciale traite, dans ses livres de
comptabilité et pour son propre compte, certai-
nes catégories de dépenses comme des dépen-
ses ordinaires qui sont en fait, aux fins de
l'impôt sur le revenu, des dépenses de capital et
inversement, plusieurs postes intitulés dans la
comptabilité d'une entreprise, ressources de
capital, sont aux fins de l'impôt sur le revenu,
imposables comme revenu.
L'intitulé d'un poste dans les livres de comp-
tabilité n'est pas le critère véritable ou adéquat
de la nature de la dépense.
D'après la déclaration de Lord Cave, si j'en
comprends bien le fond, une dépense est une
dépense de capital quand elle est faite dans le
but d'assurer un élément d'actif ou un avantage
pour le bénéfice permanent de l'entreprise.
Le but de l'appelante, en entreprenant et en
poursuivant son programme de recherches
scientifiques, était d'acquérir pour elle-même un
fonds de «savoir faire» scientifique auquel elle
pourrait faire appel en cas de besoin. Certains
projets furent abandonnés. D'autres s'avérèrent
stériles. D'autres enfin se poursuivirent pendant
de nombreuses années. Plusieurs projets furent
entrepris qui expliquent la nature continue des
dépenses ainsi que le fait que certains projets
demandent plusieurs années pour atteindre leur
apogée. Il est sans importance que certains pro-
jets aient échoués si le but est que s'ils avaient
été réalisés, un élément d'actif ou des avantages
auraient été obtenus. Si l'objectif final était un
élément d'actif ou un avantage de capital, alors
les dépenses antérieures à ce dernier sont aussi
de capital.
A une de mes question, Dr Renzoni répondit
que dans certains cas, l'appelante fit une
demande de brevet d'invention et l'obtint. Si
elle obtient un brevet, celui-ci représente un
capital fixe dont la valeur inclut tous les frais
d'obtention. (Voir Weinberger c. M.R.N. [1964]
R.C.É. 903). L'appelante n'avait pas pour but
d'obtenir un brevet pour ses recherches scienti-
fiques dans la présente affaire mais elle désirait
plutôt avoir un fonds de connaissances auquel
faire appel. Si l'appelante pouvait obtenir un
brevet, et en fait l'obtint, c'était accessoire.
Je n'arrive pas à faire de distinction entre les
dépenses de recherches scientifiques qui abou-
tissent à un brevet et les dépenses similaires qui
n'aboutissent pas à un brevet mais à l'accumula-
tion d'une somme de nouvelles connaissances
auxquelles l'appelante peut faire appel et, effec-
tivement, fait appel pour rester à l'avant-garde
de son activité précise de travail. C'était le but
des dépenses. A mon avis, les dépenses se
ressemblent beaucoup, il s'ensuit donc que puis-
qu'un brevet est un capital fixe et les dépenses
pour obtenir le brevet sont des dépenses de
capital, les dépenses de recherches dans le but
d'acquérir de nouvelles connaissances, d'inven-
ter et de développer de nouveaux procédés et
d'améliorer les procédés existants sont égale-
ment des dépenses de capital.
Dans l'affaire M.R.N. c. Algotna Central Rly.
[1968] R.C.S. 477, le juge Fauteux (alors juge
puîné), en rendant la décision unanime de la
Cour suprême du Canada, déclarait à la page
449:
[TRADUCTION] Le Parlement ne définit pas les expressions
«dépense ... de capital« ou «dépense à compte de capital«.
Comme il n'y a pas de critère législatif, appliquer ou non ces
expressions à toutes dépenses particulières doit dépendre
des circonstances propres à l'affaire. Nous ne pensons pas
qu'un critère unique permette d'élaborer cette définition et
nous approuvons l'avis exprimé dans une décision récente
du Conseil privé rendue par Lord Pearce dans l'affaire B.P.
Australia Ltd. c. Commissioner of Taxation of the Common
wealth of Australia, ([1966] A.C. 224, [1965] 3 All E.R.
209). En mentionnant la question de savoir si une dépense
était de capital ou ordinaire, il déclarait à la page 264:
On ne peut pas trouver la solution du problème en appli-
quant un critère ou une description rigide. Elle doit découler
de plusieurs aspects de l'ensemble des circonstances dont
certaines peuvent aller dans un sens et d'autres dans un
autre. Une observation peut se détacher si nettement qu'elle
domine d'autres et de plus vagues indications dans le sens
contraire. C'est une appréciation saine de toutes les caracté-
ristiques directrices qui doivent apporter la réponse finale.
Après avoir étudié tous les faits 'du présent
appel, j'ai conclu que pour les motifs indiqués
ci-dessus, les dépenses de l'appelante pour des
recherches scientifiques qu'elle demandait de
pouvoir déduire aux termes des art. 72, 72A et
en vertu de l'art. 11(1)j) dans le calcul de son
impôt sur le revenu pour l'année, sont des
dépenses de capital et que par conséquent elle
ne peut les déduire pour déterminer la base de
la déduction d'épuisement aux fins du Règle-
ment 1201.
Il s'ensuit que l'appel de l'appelante est rece-
vable sur ce point.
Après avoir ainsi conclu, il ne m'est pas
nécessaire de prendre en considération l'autre
prétention de l'appelante qui portait que, s'il
était jugé que les dépenses scientifiques en
question étaient ordinaires, l'appelante serait
alors en droit de déduire ces dépenses aux
termes de l'art. 12(1)a) ainsi que de l'art. 72,
dans le calcul de son revenu imposable pour
l'année.
Comme je l'ai indiqué au début, l'appel est
accueilli et est renvoyé au Ministre pour une
nouvelle cotisation des questions sur lesquelles
les parties se sont mises d'accord.
Pour ce qui est de la question de déduire les
dépenses engagées ou faites par l'appelante
pour le lotissement urbain de Thompson (Mani-
toba), l'appel n'est pas recevable.
Pour ce qui est de la question de ne pas
déduire les dépenses de recherches scientifi-
ques dans le calcul des bénéfices aux fins du
Règlement 1201, l'appel est accueilli.
Chacune des' parties ayant eu gain de cause
sur certains points portés à l'instance, elles ont
respectivement droit aux dépens applicables
aux questions sur lesquelles elles ont eu respec-
tivement gain de cause
L'avocat du Ministre devra préparer un
projet de jugement approprié pour donner effet
à la précédente décision et peut demander que
ce jugement soit prononcé en vertu de la Règle
3 37(2)b).
1 1205. (1) Sous réserve du paragraphe (3), lorsqu'un
contribuable exploite au Canada une mine de charbon ou
une mine désignée à l'alinéa a) du paragraphe (1) de l'article
1201, il peut déduire, dans le calcul de son revenu pour une
année d'imposition, le montant qu'il peut réclamer sans
dépasser 25 p. 100 d'un montant calculé aux termes du
paragraphe (2).
(2) Le montant mentionné au premier paragraphe est
l'ensemble de toutes les dépenses faites ou engagées par le
contribuable qui peuvent raisonnablement être attribuées
aux travaux de prospection, d'exploration et de mise en
valeur, avant que la mine entre en production en quantités
commerciales raisonnables, sauf pour autant que les dépen-
ses étaient
a) des dépenses à l'égard desquelles l'article 8 de la Loi
de l'impôt de guerre sur le revenu permettait d'opérer une
déduction de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les
surplus de bénéfices ou une déduction dans le calcul de
ces impôts;
b) des dépenses à l'égard desquelles un montant a été
déduit dans le calcul du revenu d'un contribuable en vertu
de l'article 16 du chapitre 63 des Statuts de 1947 ou de
l'article 16 du chapitre 53 des Statuts de 1947-1948 ou, si
la dépense avait été engagée antérieurement à 1953, en
vertu de l'article 53 du chapitre 25 des Statuts de 1949,
seconde session;
c) des dépenses engagées après 1952 l'égard desquelles
une déduction était ou est prévue par l'article 53 du
chapitre 25 des Statuts de 1949, seconde session, ou par
l'article 83A de la Loi;
d) des dépenses qui ont été déduites dans le calcul du
revenu du contribuable dans l'année où elles ont été
engagées;
e) le coût pour le contribuable des biens à l'égard desquels
une allocation est prévue en vertu de l'alinéa a) du
paragraphe (1) de l'article 11 de la Loi; ou
f) le coût pour le contribuable d'une tenure à bail.
(3) Le montant déductible en vertu du paragraphe (1) ne
doit pas dépasser le montant calculé selon le paragraphe (2)
moins l'ensemble
a) des montants déduits en vertu du paragraphe (1) dans
le calcul du revenu du contribuable pour des années
d'imposition antérieures, et
b) des montants semblables déduits dans le calcul du
revenu du contribuable aux fins de la Loi de l'impôt de
guerre sur le revenu et de la Loi de l'impôt sur le revenu
(1948).
2 72. (1) Il peut être déduit dans le calcul du revenu, pour
une année d'imposition, d'un contribuable qui a exercé des
affaires au Canada et qui a fait des dépenses à l'égard de
recherches scientifiques dans l'année, le montant par lequel
l'ensemble de
a) toutes les dépenses de nature courante faites au
Canada dans l'année
(i) pour des recherches scientifiques se rapportant aux
affaires et directement entreprises par le contribuable
ou pour son compte,
(ii) un paiement à une association approuvée qui entre-
prend des recherches scientifiques relatives au genre
d'affaires du contribuable,
(iii) en paiement à une université, collège, institut de
recherches approuvés ou autre institution semblable
devant servir aux recherches scientifiques relatives aux
genres d'affaires du contribuable,
(iv) en paiement à une corporation résidant au Canada
et exemptée de l'impôt sous le régime de la présente
Partie par l'alinéa gc) du paragraphe (1) de l'article 62,
et
(y) en paiement à une corporation résidant au Canada
pour des recherches scientifiques relatives aux affaires
du contribuable;
3 Voici un extrait du Règlement 1201, dans la mesure où il
est pertinent en l'espèce:
1201. (1) Aux fins de la présente Partie
a) l'expression «ressources» signifie
(iii) une mine de métal vil ou précieux, ou ...
(2) Lorsqu'un contribuable exploite une ou plusieurs res-
sources, la déduction accordée est de 33 1/3 p. 100 de
a) l'ensemble des bénéfices de l'année d'imposition qui
peuvent raisonnablement être attribués à la production de
pétrole, de gaz, de métal brut ou de minéraux industriels
de toutes les ressources qu'il exploite, ...
4 12. (1) Dans le calcul du revenu, il n'est opéré aucune
déduction à l'égard
a) d'une somme déboursée ou dépensée, sauf dans la
mesure où elle l'a été par le contribuable en vue de gagner
ou de produire un revenu tiré de biens ou d'une entreprise
du contribuable,
b) d'une somme déboursée, d'une perte ou d'un remplace-
ment de capital, d'un paiement à compte de capital ou
d'une allocation à l'égard de dépréciation, désuétude ou
d'épuisement, sauf ce qui est expressément permis par la
présente Partie, ...
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